自考《00146中国税制》讲义


　　第一章税收制度概述


　　学习目标


　　通过本章的学习，了解税收、纳税人、征税对象和税率等的概念，理解我国现行税制结构以及中国税制改革的方向，熟悉税收的各种分类方法，掌握税收的特征与职能、税收原则，综合应用各种税率的计算方法。


　　案例导入


　　税收制度的设计至关重要，它会改变人们的行为，影响税收作用的发挥和税收制度的初衷。17世纪英囯政府开征“窗户税”（即向建筑物开凿窗户征税），当时许多纳税人为了逃避税收，采取了用砖头将窗户封死的方法。结果很明显，一方面，纳税人为了避税而封死了窗户，减少了光线和通风，降低了舒适感；另一方面，因窗户被纳税人封死，窗户税形同虚设，政府并未从中获得任何利益。那么，“窗户税”是否给社会带来了额外负担呢？


　　1.1税收的内涵


　　1.1.1税收的概念


　　税收是政府为了满足社会成员的公共需要而凭借政治权力强制、无偿征收实物或者货币，以取得财政收入的一种形式。税收的内涵可以从以下三个方面理解。


　　1.税收是财政收入的主要形式


　　税收是人类社会发展到一定历史阶段的产物。马克思指出：赋税是国家机器的经济基础，而不是其他任何东西。捐税体现着表现在经济上的国家存在。官吏和僧侣、士兵和女舞蹈家、教师和警察、希腊的博物馆和哥特式的尖塔、王室费用和官阶表，这一切童话般的存在物于胚胎时期就已安睡在一个共同的种子——捐税之中了。历史上的国家财政收入有官产收入、债务收入、专卖收入、利润收入等多种形式，但税收一直扮演着最主要的收入角色。在现代市场经济条件下，按政府取得财政收入的形式进行分类，可将财政收入分为税收收入、国有资产收益、国债收人、收费收入以及其他收入等。


　　2.税收是国家调节经济的重要手段之一


　　税收是政府运转的基础，也是国家调节经济的重要手段。国家征税既是一个取得收入的过程，也是一个社会产品的转移过程。即原来归纳税人所有的一部分社会产品，以税收的形式转移给国家。这样必然改变各单位、个人之间的产品自然分配状况，调节各方面的物质利益，从而引导、平衡、促进经济的发展。在市场经济条件下，税收调节经济主要体现在以下两方面：


　　（1）运用税收手段筹集政府提供公共产品所需要的资源，并间接地引导非政府部门的资源配置，促进产业结构的合理化；


　　（2）运用税收调控社会总供给与总需求，以促进宏观经济稳定。如国家可以运用税收政策引导经济走向，有效减少或避免由于市场调节的盲目性造成社会资源的浪费，保证经济的可持续发展。


　　3.税收体现着以国家为主体的分配关系


　　税收在社会再生产过程中，属于分配范畴。税收表现为一部分社会产品价值由社会成员向国家的转移，结果是国家对社会产品价值的占有由无到有，纳税人对社会产品价值的占有由多到少。与此同时，它还使各类社会成员占有社会产品价值的比重发生变化。这一经济过程，正是实现了一部分社会产品分配的过程，因而税收属于社会再生产中的分配环节，是分配体系中的一个组成部分。税收作为一种分配形式，本质上体现着国家与纳税人之间的分配关系，如国家与企业之间的分配关系、国家与居民个人之间的分配关系，以及由于国家的征税，在企业与企业之间、个人与个人之间重新形成的分配关系。当我们用税收来调节分配不公的现象时，实际上就是由于征税不仅会直接引追国家与某一纳税人或纳税人阶层经济利益上的变化，而且通过征税，还会进一步引发相关纳人之间经济利益关系的调整。


　　1.1.2税收的特征


　　税收的特征，亦称“税收的形式特征”，是指税收分配形式区别于其他分配形式的质的规定性。税收的特征是由税收本质决定的，其本质是国家为满足社会公共需要而对剩余产品进行的集中分配。社会公共需要的性质决定了税收具有强制性、无偿性和固定性的特征，税收的这三个特征通常被简称为税收的“三性”。


　　1.强制性


　　税收的强制性是指国家征税凭借政治权力，并通过颁布法律或法令的形式对社会产品进行强制性分配。任何单位和个人都不得违抗，否则就要受到法律的制裁。税收的强制性是由它所依据的政治权力的强制性决定的。国家征税是对不同的社会产品所有者的无偿征收，是一种对所有者权利的“侵犯”，没有强制性的国家权力作后盾是不可能实现的。这也说明，在税收分配上，国家政治权力是高于所有权的。正如恩格斯所指出的：纳税原则本质上是纯共产主义的原则，因为一切国家的征税的权利都是从所谓国家所有制来的。的确，或者是私有制神圣不可侵犯，这样就没有什么国家所有制，而国家也就无权征税；或者是国家有这种权利，这样私有制就不是神圣不可侵犯的，国家所有制就高于私有制，而国家也就成了真正的主人。


　　2.无偿性


　　税收的无偿性是指国家征税以后，税款即为国家所有，不再直接归还纳税人，也不向纳税人直接支付任何代价或报酬。税收的无偿性至关重要，体现了财政分配的本质。税收的无偿性使人们容易将其与国家信用关系中的国债的有偿性区别开来。但也必须指出，税收的无偿性也是相对的，因为对个别的纳税人来说，纳税后并未直接获得任何报偿，即税收不具有偿还性。但是若从财政活动的整体来考察，税收的无偿性与财政支出的无偿性是并存的，这又反映出有偿性的一面。在社会主义条件下，税收具有马克思所说的性质——从一个处于私人地位的生产者身上扣除的一切，又会直接或间接地用来为处于社会成员地位的这个生产者谋福利，即“取之于民，用之于民”。当然，就某一具体的纳税人来说，他所缴纳的税款与他从公共产品的消费中所得到的利益并不一定是对称的。


　　3.固定性


　　税收的固定性是指国家在征税前就以法律或法规的形式预先规定了征税的标准，包括征税对象、征收的数额或比例，并只能按预定的标准征收。纳税人只要取得了应当纳税的收入，或发生了应当纳税的行为，或拥有了应当纳税的财产，就必须按规定标准纳税。同样，征税机关也只能按规定标准征税，不得随意更改这个标准。由此可看出，税收的固定性还暗含税收是连续征收和缴纳的意思，这使税收能成为经常性的财政收入。税收的固定性强调的是税收征纳要按法律规定的标准进行。这个法定的标准必须有一定的稳定性，但也应随着社会经济条件的变化在必要时进行更新，使其更为科学、合理。将税收的固定性理解为税收长期固定不变，则是不正确的。


　　税收的“三性”，如同税收本身一样，由税收这种凭借国家政治权力征收的特殊分配形式而决定。无偿性是税收这种特殊分配形式的本质特征，国家财政支出无售拨付的特点，要求税收必须采取无偿征收的原则。征税的无偿性，必然要求征税方式的>强制性。强制性是无偿性和固定性得以实现的保证。国家财政的固定需要，决定了税收必须具有固定性特征，税收的固定性也是强制性的必然结果。因此，税收的三个特征相互依存，缺一不可。


　　税收在征收上的强制性，在缴纳上的无偿性，在征税对象和比例上的固定性，是古今中外税收的共性。税收的“三性”成为区别税与非税的重要依据。判断什么是税、什么不是税，不在于它的名称是什么，而要看其是否同时具有税收的三个特征。


　　1.1.3税收的职能


　　1.财政职能


　　税收的财政职能即税收组织财政收入的职能。人类社会中客观地存在着不同于私人需要的公共需要。为满足公共需要，就要由政府执行公共事务职能，而为保证政府顺利执行其公共事务职能，就要使其掌握一定的经济资源。税收是一种国民收入分配形式，客观上能够形成画家的财政收入。国家为取得经济资源或其支配权，最理想的方式就是向人民征税。这使税收具有了取得经济资源或其支配权的职能。税收是国家凭借政治权力，通过法律形式强制、无偿、固定地取得财政收入的一种手段，能够把经济组织、单位和个人的收入征收过来，成为国家收入，以满足国家支出的需要。自税收产生以来，不论奴隶社会、封建社会、资本主义社会还是社会主义社会，税收都是国家组织财政收入的重要手段。


　　税收的财政职能有如下特点：


　　（1）适用范围的广泛性。


　　由于税收是国家凭借政治权力向纳说人进行的强制征收，因此从纳税入来看，包括国家税收管辖权范围内的一切企业、单位和个人，没有所有制、行业、地区、部门的限制；从征税对象来看，征税对象也十分广泛，既包括流转额、所得额，也包括财产额，还包括对某些特定目的和行为的征税。


　　（2）取得财政收入的及时性


　　由于税法中明确规定了纳税义务发生的时间和纳税期限，故能保证税收收入及时、均衡地入库。如货物与劳务税以纳税人实现销售收入为纳税义务发生的时间，纳税人只要实现销售收入，不论盈亏与否都要依法纳税。


　　（3）征收数额的稳定性。


　　由于税法明确规定了各税种的纳税人、征税对象和税率，确定了各税种在国民收入分配中的相对比例，并且由于税收的固定性的特征，使税收在征税时间上具有连续性，保证了国家财政收入的稳定性。


　　2.经济职能


　　税收具有稳定经济、资源配置和财富分配三项基本的经济职能。


　　（1）稳定经济职能。


　　税收对社会总供给与总需求的调节主要是利用税收的内在稳定机制和相机抉择机制来发挥作用。


　　1）内在稳定机制。内在稳定机制指随着经济形势的周期性变化，一些政府税收自动发生增减变化，从而对经济波动发挥自动抵消作用。


　　税收的内在稳定机制，主要表现在所得课税制度上。对所得课税一般实行累进税率，且规定有一定的免征额或起征点。免征额或起征点越低，稳定程度就越大；边际税率越高，累进程度越大，税收对收入的抑制就越强，稳定程度也越大。


　　自动稳定的税收政策作为稳定经济的手段，其相对优越性是能够比较及时地对经济形势的变化做出自动反应，避免在政策抉择时所遇到的时滞因素对决策的不利影响，作用目标准确，作用效果比较快。但是，这一政策本身也存在一定的局限性。在萧条时期，它只能缓和经济的衰退程度，而不能改变经济衰退的总趋势；在膨胀时期，它只能抑制过度的高涨，缓和通货膨胀的程度，而不能改变通货膨胀的总趋势。因此，要消除经济的周期波动，除了依靠税收的“内在稳定器”发挥作用之外，还必须采用更加有力的相机抉择的税收政策。


　　2）相机抉择机制。相机抉择是指政府根据不同的经济形势，运用税收政策有意识地调整经济活动水平，以消除经济波动，谋求既无失业又无通货膨胀的稳定增长。


　　当经济衰退时，政府应当执行扩张性的税收政策，即减少政府税收。具体包括降低税率、废弃旧税及免税、退税等，其结果可以刺激消费和投资，扩大总需求。当经济髙涨时，政府应当执行紧缩性的税收政策，即增加政府税收。具体包括提高税率、设置新税、扩张税基、取消不必要的税式支出等，其结果可以抑制消费和投资，从而抑制总需求。


　　一般把相机抉择的税收政策称为“逆经济风向行事”，即在经济高涨时期对之进行抑制，使经济不会过度高涨而引起通货膨胀；在经济衰退时期对之进行刺激，使经济不会严重萧条而引起失业。但相机抉择政策也存在一定的局限性：一是存在税收时滞问题；二是在实施中有时会遇到许多实际困难。一般而言，紧缩需求的税收政策较之刺激需求的税收政策更不容易得到公众的配合。


　　（2）资源配置职能。


　　税收对资源配置的调节，是通过对投资产生影响而实现的。


　　1）对投资收入进行不同的税收处理。任何投资者的投资目的，都是要取得收益，如果税收对这些投资收人的处理方式不同，就会引起资向不同方向流动。如国家对所有的投资收益征税，但是在计算投资应税收入时，面对不同的投资者或不同的投资方向，对投资者发生的投资损失给予不同的处理方式，即是否允许投资者将投资损失从投资收益中扣除，会直接影响投资者的预期投资收益，也就必然会影响投资者的投资方向。


　　2）对不同的部门和地区实行不同的税收优惠措施。投资者是以追求最大利润为唯一标准的，这种受利益驱动而引起的资源流动，有时对胃家或对整个社会来说不一定有利，也不一定会使社会资源得到有效配置。这时，就需要_介入调节，在国家的各种调节措施中，税收是一个很重要的经济杠杆。税收对部门或地区之间的资源流动的影响，主要在于使部门或地区之间的税负不同，从而引导投资者资本的投入或取出。例如，有些行业是私人不愿投资的，这时可以采取某些优惠措施吸引资本流入，甚至采取补贴的方式。


　　3）不同税种对资本投资的影响也是有所不同的。第一，直接税主要是各种所得税，直接影响投资报酬率，由于投资报酬率的不同而影响投资倾向。第二，间接税直接影响的是消费水平，通过消费水平的变化来影响投资规模的变化，从而影响投资倾向。因此，政府应该充分运用税收手段，制定合理的税收政策，以维持投资水平的合理性和资源配置的有效性。


　　（3）财富分配职能。


　　贫富差距的扩大损害了经济发展，因此需要政府运用宏观调控手段来缓解贫富悬殊，使分配趋于公平。


　　税收的分配职能是指政府通过税收措施，缩小市场基础上的收入和财富分配中的过大差距，让富人比穷人承担更多的税负。例如，直接税实行累进税率。税率随着财富或收入的增长而相应提高，这就意味着穷人的税负应轻于富人，从而缩小贫富差距。对于间接税而言，累进性是通过对消费支出结构的税收措施实现的，如对奢侈品征收童税，使得奢侈品的税负高于必需品的税负，从而缓解贫富悬殊。


　　但是，累进税也会导致效率损失。因为过高的累进税会挫伤劳动者的积极性，也会刺激逃税，这反过来会削弱累进性；而且即使从缩小贫富差距的角度讲，也并不是累进程度越高越好。因此，要发挥好税收的分配职能，在累进程度、级距的制定上应充分考虑。


　　3.监督管理职能


　　监督管理职能即税收对整个社会经济生活进行有效监督和管理的职能。国家要把税收征收过来，必然要进行税收管理、纳税检查、税务审计和统计、税源预测和调查等一系列工作。这些工作一方面能够反映有关的经济动态，为国民经济管理提供依据；另一方面能够对经济组织、单位和个人的经济活动进行有效的监督。由于税收是一种无偿性的分配，分配的结果是直接减少纳税人的既得利益，它本身就要求必须具有监督管理功能，以使这种无偿性的分配得以顺利实现。所以监督管理也是税收内在的一个重要属性，是税收的三大职能之一。


　　监督管理贯穿于税收活动的全过程。从税收制度的制定到税收收入的入库，都必须体现税收监督管理的职责和功能。否则，国家的财政收入就得不到保障，税收调节经济的职能也难以实现。税收监督管理职能所涉及的范围也十分广泛，就所有制结构看，涉及国有、集体、个体、外资、合资等各种经济形式；就再生产过程而言，涉及生产、交换、分配、消费各环节；就企业内部而言，涉及全部生产、供销、成本、利润、各项基金的分配和使用，以及工资、奖金发放等全部经营活动。因此，必须充分认识税收的监督管理职能，在更广阔的领域里发挥税收监督管理的作用，以保证国民济接照预定的目标顺利地运行。


　　上述税收的财政、经济及监督管理职能不是孤立的，而是一个统的整体，统一在税收的分配手段中。对于税收三个职能各自的地位问题，应用辩证的观点看待。从税收产生的原因来考察，组织财政收入是税收的始发职能。随着国家经济职能的加强和商品经济的发展，税收调节经济的职能则越来越具有重要的地位。在我国社会主义现阶段二应强调税收的经济职能，在基本保证国家取得正常的财政收入的情况下，要把税收的经济职能提到主导位置，并以此为基准来完善税收制度，使税收真正成为促进社会主义市场经济发展的强有力手段。